/ Аудиторська фірма "Авдєєв і К" Автор методики розрахунку і
розподілу суттєвості: Авдєєв В. Ю .
Audit-it.ru 1. Загальні положення
2. поняття суттєвості
3. Порядок розрахунку рівня суттєвості
4. Загальні правила аудиторської перевірки, яка передбачає розрахунок рівня суттєвості

1. Загальні положення

Це правило (стандарт) підготовлено для внутрішньофірмової регламентації аудиторської діяльності Повного консультаційно-аудиторської товариства "АВДЄЄВ і Ко". Документ розроблений на основі правила (стандарту) аудиторської діяльності "Суттєвість та аудиторський ризик" (схвалений Комісією з аудиторської діяльності при Президенті Російської Федерації 25 грудня 1996 року, протокол N 6) і відповідає Тимчасовим правилам аудиторської діяльності в Російській Федерації, затвердженим Указом Президента Російської Федерації N 2263 від 22 грудня 1993 р

Метою правила (стандарту) є встановлення єдиного внутрішньо фірмового порядку розрахунку рівня суттєвості в аудиті.

Вимоги даного внутрішньофірмового правила (стандарту) є обов'язковими для всіх працівників ПКАТ "АВДЄЄВ і Ко" при здійсненні аудиту, що передбачає підготовку офіційного аудиторського висновку, за винятком тих його положень, де прямо вказано, що вони носять рекомендаційний характер.

Вимоги даного внутрішньофірмового правила (стандарту) носять рекомендаційний характер при проведенні аудиту, який не передбачає підготовку за її результатами офіційного аудиторського висновку, а також при наданні супутніх аудиту послуг.

2. Поняття суттєвості

Під рівнем суттєвості (далі - істотність) розуміється то граничне значення помилки бухгалтерської звітності, починаючи з якої кваліфікований користувач цієї звітності з великим ступенем ймовірності перестане бути в змозі робити на її основі правильні висновки і приймати правильні економічні рішення.

Аудитор зобов'язаний брати до уваги дві сторони суттєвості в аудиті: якісну і кількісну. З якісної точки зору аудитор повинен використовувати своє професійне судження для того, щоб визначити, носять або не носять істотний характер відмічені в ході перевірки відхилення порядку скоєних економічним суб'єктом фінансових і господарських операцій від вимог нормативних актів, що діють в Російській Федерації. З кількісної точки зору аудитор повинен оцінити, перевершують чи окремо і в сумі виявлені відхилення (з урахуванням прогнозованої величини невідмічених відхилень) кількісний критерій - рівень суттєвості.

Істотність є величиною відносною, тобто залежить від масштабів діяльність організації та конкретних умов її господарювання.

Оскільки істотність є величиною відносною, розрахунок абсолютного значення суттєвості (т. Е. Грошової оцінки граничної помилки) проводиться аудитором стосовно кожної аудиту окремо. При знаходженні абсолютного значення суттєвості аудитор приймає за основу найбільш важливі показники, що характеризують достовірність звітності економічного суб'єкта, що підлягає аудиту, далі звані базовими показниками бухгалтерської звітності.

3. Порядок розрахунку рівня суттєвості

Загальна абсолютна величина суттєвості розраховується аудитором як відсоток від основного базового показника бухгалтерської звітності - сальдо балансу станом на кінець звітного періоду. Зазвичай, суттєвою є загальна похибка в бухгалтерській звітності, що перевищує 4-8% сальдо балансу, в залежності від обсягів господарської діяльності в звітному періоді.

Слід особливо підкреслити залежність рівня суттєвості від обсягів господарсько-фінансової діяльності організації. Більшість помилок в обліку, як навмисних, так і випадкових, виникає в результаті вчинення (відображення в обліку) будь-якої операції, і лише в небагатьох випадках є наслідком бездіяльності (тобто невчинення запропонованої нормативними актами операції * ). Звідси випливає, що єдиний для всіх випадків відсоток рівня суттєвості від сальдо балансу не буде відображати реальний стан справ в частині достовірності ведення обліку в організації.

Наприклад, обидва підприємства мають однакові сальдо балансу, однак перше підприємство належить до машиноемкости промислових і мало за період невисокі виробничі оборони, а друге - займається торгівлею і мало за період обороти в грошовому вираженні на порядок перевищують залишки по балансу. Можна з великою впевненістю припустити, що навіть при однаковій якості ведення обліку на обох підприємствах, загальна грошова величина допущених помилок в обліку другого підприємства виявиться більше аналогічного показника першого підприємства. З цього випливає, що буде помилкою встановити для обох підприємств рівень суттєвості у вигляді однакового відсотка від балансу (наприклад, 5%).

Згідно з наведеними вище положеннями для працівників ПКАТ "Авдєєв і К", приступають до проведення аудиторської перевірки економічного суб'єкта, встановлюється наступний алгоритм розрахунку абсолютного рівня суттєвості (S) в цілому по підприємству.

, де

S - рівень суттєвості в грошовому вираженні (руб.);
В - сальдо балансу на кінець звітного періоду, що підлягає аудиторській перевірці (руб.);
р - встановлений аудитором відсоток суттєвості (%), який визначається за викладеним нижче правилом:

, де

Т - грошовий оборот за період як сума оборотів за всіма рахунками бухгалтерського обліку (руб.).

Показник обороту по рахунках бухгалтерського обліку беруть з підсумкового рядка оборотно-сальдової відомості за звітний період .

Як видно, мінімальний відсоток суттєвості (2%) вийде при перевірці організації, яка не вела діяльність в звітному періоді, тобто коли оборот по рахунках Т близький до 0, і буде незначно збільшуватися при істотному перевищення обороту над сальдо балансу. Дана залежність детально розкрита в додатку 1 до цього Правила (стандарту). Отриману величину відсотка р можна округлити до десятих часток.

Визначивши абсолютне значення рівня суттєвості S, аудитор повинен розподілити загальну суму суттєвості по рахунках обліку. Для цього він може скористатися одним з двох варіантів.

Перший варіант передбачає розподіл загальної суми суттєвості з початок між статтями балансу і далі по рахунках, залишки за якими формують відповідні статті балансу. При цьому істотність, віднесена на кожен рахунок бухгалтерського обліку, що бере участь у формуванні кінцевих балансових залишків, складе той же відсоток від його сальдо, що і загальний відсоток суттєвості р. Так, якщо загальний відсоток суттєвості р склав 4,5%, то істотність за статтею балансу "інші кредитори" складе ті ж 4,5%, і далі по 4,5% від кожного рахунку, кінцеві залишки за якими формують в балансі рядок " інші кредитори ".

Провівши перевірку всіх розділів обліку, за деякими статтями балансу аудитор може отримати перевищення виявлених помилок над рівнем суттєвості. При цьому аудитор порівнює суму всіх виявлених помилок з величиною суттєвості S. Якщо сума всіх помилок (т. Е. Загальна помилка) перевищує величину суттєвості і керівництво підприємства, що перевіряється висловило незгоду з внесенням виправлень, аудитор повинен підготувати за підсумками перевірки аудиторський висновок, відмінне від безумовно позитивного. Позитивний висновок в цьому випадку може б дано лише при незначному (до 15%) перевищенні загальної помилки звітності над существенностью. Остаточне рішення аудитор приймає, керуючись професійним досвідом і якісними характеристиками виявлених помилок. Крім того, аудитор бере до уваги значимість тих статей балансу, за якими допущено перевищення суттєвості.

Другий варіант розподілу суттєвості в заключній частині (порівняння знайдених помилок з величиною суттєвості) ідентичний попередньому, однак покликаний усунути суттєвий його недолік.

Як видно, при першому варіанті велика сума суттєвості опиниться на тому рахунку, у якого більше сальдо на кінець періоду. І навпаки, рахунок, який не має на кінець періоду залишку, який повинен знаходити своє відображення в балансі, але після участі в обліковому процесі, отримає істотність рівну 0 ** . Тобто будь-яка, навіть сама незначна помилка, допущена в операціях по даному рахунку, призведе до перевищення "виділеної" для цього рахунку суттєвості. Як правило, велика помилка міститься за рахунком, має більший оборот.

Такий "перекіс" при розподілі суттєвості за окремими рахунками не призведе до спотворення загального результату: сума значень суттєвості за всіма рахунками обліку буде як і раніше дорівнює загальній суттєвості, взятої як частка від сальдо балансу. Однак аудитору буде складніше підтвердити достовірність бухгалтерської звітності, оскільки одним з найбільш значущих чинників, що приймаються аудитором до розгляду, як раз є значимість тих статей, рахунків, за якими перевищено рівень суттєвості.

Наведений нижче варіант розподілу суттєвості за статтями і рахунками обліку дозволяє уникнути вказаного недоліку за рахунок розподілу пропорційно обороту за рахунками (але з урахуванням залишку), а не пропорційно тільки кінцевого залишку по рахунку.

Розрахунок абсолютної величини суттєвості проводиться з метою порівняння її з величиною виявлених в процесі аудиторської перевірки помилок і отримання на цій основі висновку про достовірності бухгалтерської звітності. Отже, числової показник суттєвості повинен бути порівнянний з числовим показником виявлених в процесі аудиторської перевірки помилок.

Після визначення загальної величини суттєвості S, аудитор відразу розподіляє цю суму за рахунками бухгалтерського обліку в наступному порядку:

, де

sn - величина суттєвості, яка припадає на рахунок (субрахунок) n (руб.);
tnd - дебетовий оборот за звітний період по рахунку (субрахунку) n (руб.);
tnk - кредитовий оборот за звітний період по рахунку (субрахунку) n (руб.);
сn - сальдо на кінець періоду по рахунку (субрахунку) n (руб.);
Т - оборот за звітний період по всіх рахунках (за дебетом або за кредитом - вони рівні) (руб.);
С - сальдо за звітний період по всіх рахунках (за дебетом або за кредитом - вони рівні) (руб.).

Показники Т і С беруться аудитором з оборотно-сальдової відомості на кінець звітного періоду.

Показник з n береться для кожного рахунку, а якщо оборотно-сальдова відомість містить дані по субрахунках, то розподіл суттєвості відбувається відразу по субрахунках, мину суми за рахунком в цілому.

Залишки за рахунками (з n) в оборотно-сальдової відомості зазвичай відображаються в згорнутому вигляді - залишок або дебетовий, або кредитовий. Якщо ж в оборотно-сальдової відомості у будь-якого рахунку залишок є і по дебету, і по кредиту (такий запис залишків в ряді випадків доцільна для їх подальшого перенесення в актив і пасив балансу), показник з n береться як сума залишків по дебету і кредитом рахунка (субрахунка).

Підсумком розподілу суттєвості по рахунках стануть показники С01, С02, С04. . . , Які в сумі складуть загальну величину суттєвості (розгорнуте доказ см. В додатку 2 ). Отримавши величину суттєвості по рахунках, аудитор може легко визначити істотність за статтями балансу, що складається із залишків певних рахунків.

Далі аудитор проводить описане вище зіставлення загальної величини суттєвості із загальною помилкою за статтями балансу, а за статтями, помилка в яких перевищила виділений для них рівень суттєвості, аудитор проводить більш детальне зіставлення суттєвості і помилки - по рахунку, формує дану статтю.

При виборі варіанту розподілу суттєвості аудитор повинен виходити з професійних міркувань з розрахунком того факту, що другий варіант більш трудомісткий, але більш точний.

Підставою для зміни аудиторською організацією системи базових показників і порядку перебування рівня суттєвості можуть служити:

а) зміни законодавства в області бухгалтерського обліку та оподаткування, що зачіпають порядок визначення статей балансу або базових показників бухгалтерської звітності;

б) зміни законодавства в сфері аудиту, що встановлюють вимоги до методів визначення рівня суттєвості;

в) зміна аудиторської спеціалізації аудиторської організації;

г) значна зміна складу економічних суб'єктів, які підлягають аудиту, з точки зору їх належності до інших галузей виробництва або іншого роду діяльності;

д) зміна керівництва аудиторської організації.

4. Загальні правила аудиторської перевірки,
яка передбачає розрахунок рівня суттєвості

Розрахунок абсолютної величини суттєвості проводиться з метою порівняння її з величиною виявлених в процесі аудиторської перевірки помилок і отримання на цій основі висновку про достовірності бухгалтерської звітності. Отже, числової показник суттєвості повинен бути порівнянний з числовим показником виявлених в процесі аудиторської перевірки помилок. Тобто, аудитор повинен так враховувати виявлені на рахунках відхилення в бік заниження та в бік завищення, щоб отримана ним величина помилки враховувала існуючі взаємозалежності рахунків в рамках балансових статей. Наприклад, аудитор виявив помилки за двома рахунками бухгалтерського обліку, що входять в одну статтю балансу "інші кредитори": за одним рахунком виявлено завищення залишку, по іншому така ж сума, але заниження залишку. Обидві помилки неодмінно повинні бути відображені в робочій документації і, пізніше, в звіті аудитора. Однак для цілей порівняння з рівнем суттєвості ці дві помилки повинні розглядатися особливим чином - результатом даних помилок не стане зміна суми за статтею "інші кредитори", так як вони компенсують один одного, а отже вони не вплинуть на рішення кваліфікованого користувача бухгалтерської звітності. В даному випадку аудитор повинен приймати ці помилки для порівняння з рівнем суттєвості як якісний показник ведення обліку, а їх сумарній величина не братиме участі в розрахунку загальної помилки для цілей її порівняння з рівнем суттєвості.

Вивчаючи негативний вплив допущених в бухгалтерській звітності помилок, особливу увагу аудитор повинен приділити їх впливу на основні показники, що розраховуються за даними звітності для зовнішніх користувачів. До таких показників, зокрема, відносяться коефіцієнти *** , Затверджені Розпорядженням Федерального управління у справах про неспроможність (банкрутство) від 12.08.94 № 31-р. З огляду на важливість зазначених коефіцієнтів, навіть незначні помилки в бухгалтерському балансі, що призводять до їх зміни в гіршу сторону, можуть мати значні негативні наслідки.

Дії по визначенню відсотка суттєвості, його деталізації (розподілу) і порівняно з виявленими помилками, має знайти відображення в робочій документації аудитора. Залежно від конкретних умов, виявлених при перевірці обліку економічного суб'єкта, аудитор може вдатися до аргументованого зміни правил розрахунку показника суттєвості, з внесенням відповідних положень в свою робочу документацію.

* Приклади помилок, які є наслідком бездіяльності: непроведення інвентаризації, переоцінки майна у встановлені нормативними актами терміни, ненарахування амортизації основних засобів, податкових платежів не залежать від поточних фактів господарської діяльності (наприклад, податку на майно підприємств) і т. П.

** Таким рахунком, наприклад, обов'язково виявиться рах. 50 "Каса" , Якщо банком встановлено нульовий залишок каси.

*** Коефіцієнт поточної ліквідності, коефіцієнт забезпечення власними засобами і коефіцієнт відновлення (втрати) платоспроможності.

Додаток 1

Коригування відсотка суттєвості
з урахуванням обсягів діяльності організації

У таблиці представлена ​​залежність між ставленням обороту по рахунках за звітний період до сальдо балансу на кінець періоду і приймається аудитором рівнем суттєвості. Таке коригування відсотка суттєвості дозволяє врахувати масштаби діяльності організації.

Ставлення обороту по рахунках до сальдо балансу

Рівень суттєвості в% -х від сальдо балансу

(2% Ч (1 + корінь значення ряд. 1))

1

2

0

2,0%

1

4,0%

2

4,8%

3

5,5%

4

6,0%

5

6,5%

6

6,9%

7

7,3%

8

7,7%

9

8,0%

10

8,3%

Додаток 2

Математичний аспект розподілу суттєвості
пропорційно оборотам рахунку

, де

s n - величина суттєвості, яка пріпадає на рахунок (субрахунок) n (руб.);
S - загальна істотність, знайде як Певний Відсоток від балансу (руб.);
t nd - дебетові обороти за звітний период по Рахунку (субрахунками) n (руб.);
t nk - кредитових оборотів за звітний период по Рахунку (субрахунками) n (руб.);
з n - сальдо на кінець періоду по рахунку (субрахунку) n (руб.);
Т - оборот за звітний період по всіх рахунках (за дебетом або за кредитом - вони рівні) (руб.);
С - сальдо за звітний період по всіх рахунках (за дебетом або за кредитом - вони рівні) (руб.).

Для розподілу по рахунках береться подвоєна величина суттєвості (2 S). Це пояснюється тим, що застосування в обліку подвійного запису викличе подвоєння кожної помилки - по дебету одного і кредитом іншого рахунку.

Сума всіх s n дорівнює S, тому що . У свою чергу указное рівність вірно, оскільки сума всіх t nd дорівнює сумі всіх і t nk і дорівнює 2 Т (результат подвійного запису - сума всіх оборотів за дебетом рахунків дорівнює сумі всіх оборотів по кредиту рахунків); а сума всіх з n складе 2 С (т. к. сума всіх, і дебетових, і кредитових, залишків по рахунках бухгалтерського обліку рівно вдвічі більше суми залишків окремо по дебету або кредиту).

Такий розподіл загальної величини суттєвості враховує як залишок по рахунку на кінець періоду, так і обороти по рахунку за період, причому велика роль відводиться саме оборотам. На цьому наголошували учасники пояснюється тим, що припуститися помилки найімовірніше саме в процесі здійснення операції, а не в її відсутність.