1. ФІЗИЧНА ОСОБА - НЕ ПРАЦІВНИК ОРГАНІЗАЦІЇ
2. ФІЗИЧНА ОСОБА - ПРАЦІВНИК ОРГАНІЗАЦІЇ
3. ФІЗИЧНА ОСОБА ПІДПРИЄМЕЦЬ
4. НЕЗАКОННЕ ПІДПРИЄМНИЦТВО?

Досить часто організації в ході господарської діяльності укладають цивільно-правові договори на надання послуг з фізичними особами, які не є індивідуальними підприємцями. Про те, які податкові наслідки виникають у сторін такого договору, ви дізнаєтеся з цієї статті.
Організації досить часто вдаються до такої форми взаємовідносин з фізичними особами, як укладення цивільно-правового договору. Цей договір можуть запропонувати укласти і працівникові організації, наприклад, якщо він заміщає працівника, який пішов у відпустку.
Цивільно-правовий договір організація може укласти з підприємцем, а також і з громадянином, який в якості підприємця не зареєстрований.
Буває, що фізична особа укладає цивільно-правовий договір з організацією - виробником продукції та її умовами передбачається просування продукції цієї організації на ринок. Фізична особа виступає за таким договором в якості посередника при укладанні договору між виробником товару та покупцем.
За надані послуги фізична особа отримує винагороду у вигляді певного відсотка від реалізованої організацією з його допомогою продукції.
Як правило, полягає посередницький договір або договір надання послуг.
Як бачимо, можливих варіантів безліч. А чи можна врахувати суму виплачуваного винагороди фізичній особі в складі витрат і якими податками обкладається дане винагороду?
* * *

В першу чергу необхідно сказати, що організація має право укласти цивільно-правовий договір з фізичною особою, яка не є індивідуальним підприємцем.
З фізичною особою може бути укладено договір надання послуг, передбачений главою 39 ГК РФ.
За договором возмездного надання послуг виконавець зобов'язується за завданням замовника надати послуги (здійснити певні дії або здійснити певну діяльність), а замовник зобов'язується оплатити ці послуги (п. 1 ст. 779 ЦК України).
Крім того, з фізичною особою може бути укладено і посередницький договір, зокрема агентський, відповідно до глави 52 ЦК РФ.
За агентським договором одна сторона (агент) зобов'язується за винагороду здійснювати за дорученням іншої сторони (принципала) юридичні та інші дії від свого імені, але за рахунок принципала або від імені та за рахунок принципала (п. 1 ст. 1005 ЦК РФ).
При цьому за угодою, укладеної агентом з третьою особою від імені та за рахунок принципала, права і обов'язки виникають безпосередньо у принципала.
Нерідко з фізичною особою укладається договір підряду (глава 37 ЦК РФ).
За договором підряду одна сторона (підрядник) зобов'язується виконати за завданням другої сторони (замовника) певну роботу і здати її результат замовнику. А замовник зобов'язується прийняти результат роботи і сплатити його (п. 1 ст. 702 ЦК України).

ФІЗИЧНА ОСОБА - НЕ ПРАЦІВНИК ОРГАНІЗАЦІЇ

Сума винагороди, що виплачується фізичній особі за цивільно-правовим договором, включається у замовника до складу витрат на оплату праці на підставі п. 21 ст. 255 НК РФ.
Відповідно до даної норми до складу витрат на оплату праці включаються витрати на оплату праці працівників, які не перебувають в штаті організації-платника податків, за виконання ними робіт за укладеними договорами цивільно-правового характеру (включаючи договори підряду), за винятком оплати праці за договорами цивільно -правового характеру, укладеними з індивідуальними підприємцями.
Звертаємо увагу, що за цією нормою організація має право враховувати тільки витрати на виплату винагороди за цивільно-правовими договорами з фізичними особами, які не є працівниками даної організації.
У витрати на оплату праці за п. 21 ст. 255 НК РФ можна включити тільки винагороду за цивільно-правовими договорами з фізичними особами, які не є працівниками даної організації.
Винагорода за цивільно-правовим договором має виплачуватися на підставі наступних документів.
Якщо між сторонами укладено договір надання послуг, сторонам необхідно підписати акт, що підтверджує надання послуги.
Якщо ж між сторонами укладено агентський договір, фізична особа зобов'язана подати звіт про виконання договору (ст. 1008 ЦК РФ).
Винагорода, отримана фізичною особою за цивільно-правовим договором, є об'єктом обкладення ПДФО (пп. 6 п. 1 ст. 208 НК РФ).
При цьому обов'язок з обчислення, утримання та сплати до бюджету суми податку лежить на організації, оскільки вона в даній ситуації є податковим агентом (п. 1 ст. 226 НК РФ).
Крім того, винагорода, що виплачується фізичній особі за цивільно-правовим договором, в силу п. 1 ст. 236 НК РФ є об'єктом оподаткування ЄСП.
Відзначимо, що в податкову базу по ЄСП (в ​​частині суми податку, що підлягає сплаті до Фонду соціального страхування РФ) не включаються винагороди, що виплачуються фізичним особам за договорами цивільно-правового характеру (п. 3 ст. 238 НК РФ).
Тобто організація сплачує ЄСП у частині, що підлягає зарахуванню до федерального бюджету й у фонди обов'язкового медичного страхування.
З суми винагороди за цивільно-правовим договором не сплачується ЄСП у частині, що підлягає сплаті до Фонду соціального страхування.
Крім цього винагороду, що виплачується фізичній особі за цивільно-правовим договором, є об'єктом обкладення страховими внесками до Пенсійного фонду РФ відповідно до п. 2 ст. 10 Федерального закону від 15.12.2001 N167-ФЗ "Про обов'язкове пенсійне страхування в Російській Федерації".
Щодо сплати внесків до ФСС Росії від нещасних випадків на виробництві зазначимо таке.
Згідно п. 1 ст. 5 Федерального закону від 24.07.1998 N 125-ФЗ "Про обов'язкове соціальне страхування від нещасних випадків на виробництві та професійних захворювань" фізичні особи, які виконують роботу на підставі цивільно-правового договору, підлягають обов'язковому соціальному страхуванню від нещасних випадків на виробництві та професійних захворювань, якщо відповідно до зазначеного договору страхувальник зобов'язаний сплачувати страховикові страхові внески.
Таким чином, якщо цивільно-правовим договором, укладеним організацією з громадянами, не передбачена сплата страхових внесків організацією в Фонд соціального страхування РФ, то обов'язку сплачувати ці внески в організації не виникає.
Якщо ж такий обов'язок передбачений цивільно-правовим договором, організація зобов'язана сплачувати внески до ФСС Росії.

Приклад.
Організація уклала з фізичною особою, яка не є працівником організації, договір надання послуг.
За умовами договору фізична особа надає організації послуги, а організація виплачує за надані послуги винагороду в сумі 10 000 руб.
Договором не передбачено обов'язку організації зі сплати страхових внесків до ФСС Росії.
У даній ситуації організація має право врахувати суму винагороди, яка виплачується фізичній особі у складі витрат (п. 21 ст. 255 НК РФ).
Організація зобов'язана обчислити і утримати ПДФО в сумі 1300 руб.
ЄСП сплачується в наступному розмірі:
до федерального бюджету - 2000 руб. (20%);
в ФСС Росії - не сплачується;
до федерального ФОМС - 80 руб. (0,8%);
в територіальний ФОМС - 200 руб. (2%).
Разом: ЄСП сплачується в розмірі 2280 руб. (22,8%).
Страхові внески на обов'язкове пенсійне страхування складуть 1400 руб. (14%).
При цьому сума ЄСП, що підлягає сплаті до федерального бюджету, зменшується на суму страхових внесків до ПФР (п. 2 ст. 243 НК РФ).
Внески до ФСС Росії не нараховуються, оскільки це не передбачено договором.

ФІЗИЧНА ОСОБА - ПРАЦІВНИК ОРГАНІЗАЦІЇ

У тому випадку, якщо цивільно-правовий договір укладено з працівником організації, витрати на виплату винагороди при обчисленні податку на прибуток можна врахувати в якості інших витрат, пов'язаних з виробництвом і реалізацією, на підставі подп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ. Про це говорить і Мінфін Росії у своєму листі від 19.01.2007 N 03-04-06-02 / 3.
Необхідно, щоб ці витрати відповідали вимогам п. 1 ст. 252 НК РФ, тобто вони повинні бути обгрунтованими і документально підтвердженими.
Крім того, з метою оподаткування прибутку договори цивільно-правового характеру не повинні мати на увазі виконання робіт (надання послуг), які виконуються в рамках трудових договорів.
Укладаючи цивільно-правовий договір з працівником, організації необхідно простежити, щоб за цим договором не виконувалися роботи (або не надавались послуги), які виконуються працівником в рамках трудового договору.
Варто зазначити, що трохи раніше Мінфін Росії дотримувався думки, що законодавством не передбачена оплата праці працівників за договорами підряду, що складаються в штаті організації, а отже, ці витрати не можуть бути враховані при визначенні податкової бази по податку на прибуток організацій (див. Лист Мінфіну Росії від 23.11.2006 N 03-03-04 / 1/792).
ПДФО, страхові внески на обов'язкове пенсійне страхування та внески до ФСС Росії будуть нараховуватися в такому ж порядку, який передбачений в разі укладення договору з фізичною особою, яка не є працівником організації.
Оподаткування суми винагороди ЄСП буде залежати від того, чи можна врахувати суму винагороди в складі витрат при обчисленні податку на прибуток.
У тому випадку, якщо суму винагороди до складу витрат включити не можна, дана сума не буде об'єктом оподаткування ЄСП (п. 3 ст. 236 НК РФ).

Приклад.
Організація уклала договір підряду з працівником на час перебування його в черговій відпустці. За умовами договору працівник виконує ту ж роботу, що передбачена трудовим договором.
Сплата страхових внесків до ФСС Росії договором не передбачена.
У цій ситуації організація не має права враховувати оплату за договором підряду в складі витрат при обчисленні податку на прибуток.
При цьому дані виплати в силу п. 3 ст. 236 НК РФ не будуть і об'єктом оподаткування ЄСП. Відповідно сума винагороди не є об'єктом обкладення страховими внесками на обов'язкове пенсійне страхування.
Але ПДФО з суми винагороди організація зобов'язана обчислити, утримати та перерахувати до бюджету.
Страхові внески до ФСС Росії не нараховуються.

ФІЗИЧНА ОСОБА ПІДПРИЄМЕЦЬ

Винагорода, що сплачується індивідуальному підприємцю за цивільно-правовим договором, враховується в складі витрат при обчисленні податку на прибуток в якості інших витрат, пов'язаних з виробництвом і реалізацією (підпункти 36, 41 п. 1 ст. 264 НК РФ), або в якості матеріальних витрат (подп. 6 п. 1 ст. 254 НК РФ).
У тому випадку, якщо організація укладає цивільно-правовий договір з фізичною особою, яка є індивідуальним підприємцем, організація не має обов'язку утримувати та перераховувати до бюджету ПДФО (пп. 1 п. 1 ст. 227 НК РФ).
Крім того, організація на суму винагороди, яка виплачується індивідуальному підприємцеві, не нараховує ЄСП (п. 1 ст. 236 НК РФ), оскільки підприємець є самостійним платником даного податку.
Однак в цьому випадку організації необхідно отримати підтвердження того, що фізична особа дійсно має статус індивідуального підприємця.
Для цього слід запитати у підприємця копії свідоцтва про реєстрацію його в якості індивідуального підприємця та виписки з Єдиного державного реєстру індивідуальних підприємців.
Відповідно на суму винагороди, яка виплачується індивідуальному підприємцеві, не нараховуються страхові внески на обов'язкове пенсійне страхування.
А сплата страхових внесків до ФСС Росії залежить від того, чи передбачена ця обов'язок договором між організацією і підприємцем.

Приклад.
Організація уклала з індивідуальним підприємцем договір підряду, за умовами якого підприємець виконує для організації ремонтні роботи, а організація виплачує підприємцю винагороду в сумі 20 000 руб.
Сплата страхових внесків до ФСС Росії договором не передбачена.
Сума винагороди враховується у організації в складі витрат при обчисленні податку на прибуток.
ПДФО з суми винагороди організацією не утримується.
ЄСП, страхові внески на обов'язкове пенсійне страхування, страхові внески до ФСС Росії організацією не нараховуються.

НЕЗАКОННЕ ПІДПРИЄМНИЦТВО?

Для організації не існує ніяких обмежень права укладення цивільно-правового договору з фізичною особою.
А чи існують які-небудь негативні наслідки для самої фізичної особи, яка не є індивідуальним підприємцем, який надає послуги організації?
Підприємницькою діяльністю є самостійна, здійснювана на свій ризик діяльність, спрямована на систематичне отримання прибутку від користування майном, продажу товарів, виконання робіт або надання послуг (п. 1 ст. 2 ГК РФ).
Громадянин має право займатися підприємницькою діяльністю без створення юридичної особи з моменту державної реєстрації як індивідуального підприємця (п. 1 ст. 23 ГК РФ).
Таким чином, відповідно до норм цивільного законодавства громадянин має право займатися підприємницькою діяльністю лише в тому випадку, якщо він зареєстрований як індивідуальний підприємець.
Мінфін Росії у своєму листі від 22.09.2006 N 03-05-01-03 / 125 вказав, що закон пов'язує необхідність реєстрації фізичної особи як індивідуального підприємця із здійсненням ним діяльності особливого роду, а не просто з вчиненням відплатних угод. Самого по собі факту вчинення громадянином угод на оплатній основі для визнання громадянина підприємцем недостатньо, якщо здійснювані ним угоди не утворюють діяльності.
Про наявність в діях громадянина ознак підприємницької діяльності можуть свідчити, зокрема, такі факти:
- виготовлення або придбання майна з метою подальшого отримання прибутку від його використання або реалізації;
- облік господарських операцій, пов'язаних із здійсненням операцій;
- взаємопов'язаність всіх скоєних громадянином в певний період часу угод;
- стійкі зв'язки з продавцями, покупцями, іншими контрагентами.
У ситуації, що розглядається, для того щоб визначити, чи є діяльність фізичної особи підприємницької, необхідна присутність перерахованих фактів, а також слід оцінити і той факт, чи отримує фізична особа систематично прибуток від здійснення подібної діяльності.

Приклад.

На час перебування в черговому щорічному відпустці працівник уклав договір підряду з організацією-роботодавцем.
За умовами договору працівник виконує ту ж роботу, що передбачена трудовим договором.
У даній ситуації відсутня підприємницька діяльність, оскільки немає її головної ознаки - систематичного отримання прибутку від виконання робіт.

Приклад.
Організація уклала з фізичною особою договір на надання послуг, за умовами якого фізична особа сприяє просуванню продукції організації на ринок, виступаючи в якості посередника при укладанні договору між організацією-виробником і покупцем.
Фізична особа має стійкі ділові зв'язки з покупцями продукції.
В результаті виконання договору виробник протягом року укладає договори з покупцями. Фізична особа виступає посередником при укладанні цих договорів.
В даному випадку буде мати місце підприємницька діяльність, оскільки фізична особа систематично отримує прибуток (винагороду) за надані послуги.
Крім того, присутній ознака, виділений Мінфіном Росії, а саме стійкі зв'язки з покупцями.
Відзначимо, що в силу частини першої ст. 14.1 Кодексу про адміністративні правопорушення РФ здійснення підприємницької діяльності без державної реєстрації як індивідуального підприємця тягне за собою накладення адміністративного штрафу в розмірі від 5 до 20 МРОТ (тобто від 500 до 2000 руб.).
Однак незалежно від того, здійснює фізична особа підприємницьку діяльність чи ні, в тому випадку, якщо він не зареєстрований як підприємець, це ніяк не вплине на податкові зобов'язання організації.

Е. Карсетская, АКДИ "Економіка і життя"

Фото: model-scout.ru

При передруці матеріалів вказівку автора і активне посилання на сайт обов'язкове!